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Nozione di azienda e ramo d’azienda ai fini fiscali: recente orientamento di prassi e giurisprudenza

14 Novembre 2019 |

Risp. AE 4 novembre 2019 n. 466
Risp. AE 25 ottobre 2019 n. 432
Cass. 28 giugno 2018 n. 17182

Azienda

In due recenti risposte ad altrettante istanze di interpello, l’Agenzia delle Entrate ha avuto modo di soffermarsi sui principali elementi che caratterizzano la nozione di azienda e ramo d’azienda; questione di particolare rilevanza nel momento in cui si deve qualificare un’operazione come cessione/conferimento di un complesso aziendale piuttosto che di una pluralità di beni non qualificabili come tale.

La distinzione è determinante in quanto la cessione d'azienda è fuori campo IVA ed è soggetta a imposta di registro proporzionale (da capitalizzare fra i costi d'impianto e ampliamento); mentre la cessione di singoli beni in regime d'impresa è soggetta a IVA (che è recuperabile dal cessionario o dal conferitario nelle liquidazioni periodiche o con istanza di rimborso).

 

1. Inquadramento generale

La definizione civilistica dell'azienda è contenuta nell'art. 2555 c.c., che la qualifica come il complesso dei beni organizzati dall'imprenditore per l'esercizio dell'impresa.

Non essendo, invece, presente, a livello fiscale, un’analoga definizione, sulla questione sono intervenute sia la giurisprudenza che l’Amministrazione finanziaria, giungendo a conclusioni sostanzialmente convergenti.  

 

1.1 Orientamento giurisprudenziale

La Suprema Corte ha più volte affrontato la questione circa l'esatta portata della nozione di azienda contenuta nel suddetto articolo del codice civile con diverse pronunce, alcune delle quali sono state riprese da una recente ordinanza Cass. 28 giugno 2018 n. 17182. L’orientamento pressoché consolidato può essere così sintetizzato:

- si ha cessione di azienda quando le parti non hanno inteso trasferire una semplice somma di beni, ma un complesso organico unitariamente considerato, dotato di una potenzialità produttiva, tale da farne emergere ex ante la complessiva attitudine, anche solo potenziale, all’esercizio dell’impresa (Cass. 12 maggio 2008 n. 11769Cass. 11 giugno 2007 n. 13580, Cass. 30 gennaio 2007 n. 1913); ovvero quando i beni strumentali ceduti siano atti, nel loro complesso e nella loro interdipendenza, all’esercizio di un'impresa, non rilevando che tale esercizio sia attuale, né che la cessione comprenda anche le relazioni finanziarie, commerciali e personali (Cass. 19 luglio 2017 n. 17785).

- non rileva, infine, la circostanza che i singoli beni aziendali siano stati ceduti globalmente o con più atti separati, né la circostanza che il cedente sia un soggetto non munito di autorizzazioni all’esercizio di un'attività dell’azienda, e nemmeno la circostanza che al momento della cessione l’azienda fosse concretamente esercitata, perché rileva unicamente la causa reale del negozio e la regolamentazione degli interessi effettivamente perseguiti dai contraenti (Cass. 11 giugno 2007 n. 13580).

In sostanza, la giurisprudenza di legittimità ritiene l'azienda un complesso di beni organizzati per l'esercizio dell'impresa, individuando nell'organizzazione di tale complesso la sua connotazione essenziale (cfr., da ultimo, Cass. SU 5 marzo 2014 n. 5087).

 

1.2 Orientamento dell’AE

In aderenza alla suddetta impostazione giurisprudenziale, l’Amministrazione finanziaria ha avuto modo di chiarire che la nozione di azienda stessa deve essere intesa in senso ampio, comprensiva anche delle cessioni di complessi aziendali relativi a singoli rami d'azienda, precisando, comunque, che la cessione deve riguardare l'azienda o il complesso aziendale nel suo insieme, quindi quale universitas di beni materiali, immateriali e di rapporti giuridico-economici suscettibili di consentire l'esercizio dell'attività di impresa e non i singoli beni che compongono l'azienda stessa.

In particolare, la rilevanza della definizione civilistica e della relativa elaborazione giurisprudenziale è stata confermata nella Ris. AE 10 aprile 2012 n. 33/E in cui si chiarisce che in sostanza l'azienda può essere definita un insieme di beni eterogenei, costituenti un complesso caratterizzato da una "unità funzionale", determinata dal coordinamento realizzato dall'imprenditore tra i diversi elementi patrimoniali e dall'unitaria destinazione dei medesimi a uno specifico fine produttivo.

I fattori essenziali dell'azienda si possono quindi individuare nell'organizzazione, nei beni e nel loro fine per l'esercizio dell'impresa.

In altri termini, al fine di individuare una cessione di azienda o di ramo d'azienda, quanto ceduto deve essere di per sé un insieme organicamente finalizzato all'esercizio dell'attività d'impresa, autonomamente idoneo a consentire l'inizio o la continuazione di quella determinata attività da parte del cessionario ed è necessario, pertanto, valutare la sussistenza dei predetti elementi essenziali (Risp. AE 4 novembre 2019 n. 466, Risp. AE 25 ottobre 2019 n. 432). 

 

Considerazioni conclusive

In base alle considerazioni sopra illustrate, in risposta ad istanza di interpello volta a chiedere chiarimenti circa la possibile qualificazione della cessione di un "portafoglio clienti" quale cessione d’azienda, l’AE conclude che il suddetto “portafoglio” non può, da solo, integrare la struttura organizzativa aziendale, in quanto trattasi di un unico asset patrimoniale, e non di un'organizzazione idonea, nel suo complesso, allo svolgimento di un'attività produttiva.

La clientela, ossia il complesso dei clienti selezionati ed acquisiti nel tempo, infatti, rappresenta una componente del valore dell'avviamento definito appunto "portafoglio clienti" che può essere trasferito integralmente anche in modo separato dall'azienda, in quanto suscettibile di autonoma valutazione economica (Risp. AE 4 novembre 2019 n. 466).

Tale posizione risulta anche in linea con l'orientamento giurisprudenziale, secondo cui un'operazione di cessione del c.d. "pacchetto clientela" può essere considerata come cessione di ramo di azienda solo ed esclusivamente quando il "portafoglio clienti", interamente considerato, costituisce un complesso organico dotato di autonoma potenzialità produttiva (C. Giust. CE C- 50/91; Cass. 10 gennaio 2003 n. 206Cass. 25 gennaio 2002 n. 897).

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