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Redditi 2019: l’omessa dichiarazione comporta l’applicazione delle nuove sanzioni tributarie

13 Dicembre 2019 |

Art. 39 c. 1 lett. h e i DL 124/2019

Omessa dichiarazione

L’omessa dichiarazione dei redditi, relativa al periodo d’imposta 2018, che doveva essere trasmessa entro il 2 dicembre scorso, se presentata dopo la conversione in legge del DL 124/2019, comporta l’applicazione delle nuove sanzioni penali/tributarie. Ciò emerge da un’attenta analisi dell’art. 39 DL 124/2019, che ha modificato la disciplina penale tributaria nonché la responsabilità degli enti.

 

Il reato di omessa dichiarazione

L’attuale versione dell’art. 5 D.Lgs n. 74/2000 dispone che è punito con la reclusione da 1 anno e 6 mesi a 4 anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o l’IVA, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni relative a dette imposte, quando l'imposta evasa è superiore a 50.000 euro. Stessa pena è prevista per il sostituto d’imposta che omette la dichiarazione quando l'ammontare delle ritenute non versate è superiore a 50.000 euro.

Non si considera omessa la dichiarazione presentata entro 90 giorni dalla scadenza del termine o non sottoscritta o non redatta su uno stampato conforme al modello prescritto.

In estrema sintesi, con riguardo alla condotta, va osservato che si tratta di un delitto di pura omissione. Pertanto la condotta penalmente rilevante si sostanzia nella mancata presentazione della dichiarazione.

È un reato di tipo istantaneo e il momento consumativo coincide, quindi, con lo spirare del termine di tolleranza di 90 giorni successivi alla scadenza dei termini ordinari di presentazione della dichiarazione.

Per la rilevanza penale di questa condotta è necessaria la scadenza del termine fissato dalla norma tributaria di cui all’art. 2 DPR 322/98, attualmente al 30 novembre, oltre all’inutile decorso degli ulteriori 90 giorni.

Per la configurabilità del reato è inoltre prevista una soglia di imposta evasa superiore a 50.000 euro o ritenute non versate superiori allo stesso importo.

Per imposta evasa si intende la differenza fra l’imposta effettivamente dovuta e quella che è stata indicata in dichiarazione, ovvero l’intera imposta dovuta nel caso di omessa dichiarazione, al netto delle somme che il contribuente, od altri in sua vece, abbiano versato a qualunque titolo in pagamento dell’imposta prima Della presentazione della dichiarazione o della scadenza del relativo termine. Non si considera imposta evasa quella teorica collegata sia ad una rettifica in diminuzione di perdite dell’esercizio che l’utilizzo delle perdite pregresse spettanti ed utilizzabili.

Di particolare pregio, con riferimento al reato in esame, è la recente Cass. Pen. 19 luglio 2019 n. 31343, che ha dettato il principio secondo il quale sussiste reato solo se vi è la volontà di evadere le imposte.

Il reato di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi è consumato solo se ci sono elementi fattuali, tendenti a dimostrare che il soggetto obbligato alla presentazione ha consapevolmente preordinato l’omessa dichiarazione per evadere l’imposta in misura superiore alla soglia penalmente rilevante.

Non è infatti sufficiente la mera violazione dell’obbligo dichiarativo o la colpa del professionista inadempiente. I giudici hanno ricordato che in tema di reati tributari, la prova del dolo specifico di evasione nel delitto di omessa presentazione della dichiarazione (di cui all’art. 5 D. Lgs. 74/2000) non deriva dalla semplice violazione dell’obbligo dichiarativo, tanto meno da una “culpa in vigilando” causata dalla negligenza del professionista incaricato, occorre infatti che sussistano elementi fattuali che dimostrino la volontà di evadere le imposte. È necessaria la prova che il soggetto obbligato ha consapevolmente preordinato l’omessa presentazione al fine di non versare le imposte dovute (dolo specifico).

 

 

La nuova versione del reato

L’art. 39 c. 1 lett. h e i DL 124/2019, innalza le pene tanto per l’omessa dichiarazione del contribuente quanto per l’omissione del sostituto d’imposta: in entrambi i casi si applica la reclusione da 2 a 5 anni.

A seguito della modifica approvata in sede di conversione del decreto in commento, resta comunque applicabile all’indagato la misura della custodia cautelare in carcere (l'art. 280 c. 2 c.p.p. richiede la reclusione non inferiore nel massimo a 5 anni). Risulta però applicabile a questo delitto l’art. 131 bis c.p., che esclude la punibilità per particolare tenuità del fatto ed è, invece, escluso, nel corso delle indagini, l’utilizzo delle intercettazioni (l’art. 266 c.p.p. le consente nei procedimenti per delitti non colposi puniti con la reclusione superiore nel massimo a 5 anni). 

Inoltre, nel corso dell’esame presso la Camera, sono state soppresse le disposizioni del decreto-legge che consentivano, in caso di condanna per questi delitti, la confisca allargata.

 

Riflessioni

Va evidenziato che il suddetto art. 39, con riguardo alle disposizioni relative alla modifica delle norme penali, alla confisca allargata e alla previsione della responsabilità amministrativa degli enti, stabilisce che si applicheranno solo dopo la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale della legge di conversione del decreto-legge.

Orbene, considerato il DL 124/2019 dovrà essere convertito in legge entro 60 giorni dal 26 ottobre 2019, i contribuenti che hanno omesso di presentare la dichiarazione dei redditi 2019, per l’anno di imposta 2018, devono procedere nel più breve tempo possibile a trasmettere detta dichiarazione, al fine di evitare l’applicazione delle nuove sanzioni penali ancorate alla presentazione della dichiarazione.

A titolo di esempio, una dichiarazione con un’imposta IRPEF, relativa al 2018, superiore a 50.000 euro, che doveva essere presentata entro il 2 dicembre 2019, se trasmessa dopo il 2 marzo 2020, ossia oltre i 90 giorni dal termine ordinario, si considera omessa, ma, oltre alle sanzioni amministrative, il contribuente sarà soggetto alle nuove sanzioni penali che prevedono la reclusione da 2 a 5 anni (in luogo di un anno e sei mesi a 4 anni), dato che alla data di presentazione della dichiarazione dette sanzioni penali sono già entrate in vigore.

L’esempio riguarda la fattispecie relativa alla dichiarazione omessa, ma desta maggiore allarme il caso di presentazione della dichiarazione entro 90 giorni dal 2 dicembre 2019, con utilizzo di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, di cui all’art. 2 D.Lgs. n. 74/2000, ovvero la trasmissione di una dichiarazione fraudolenta prevista dal successivo art. 3.

Sono due reati che hanno rilevanza penale dopo la presentazione della dichiarazione. Ne consegue che, qualora la dichiarazione venga presentata prima della conversione in legge del DL 124/2019, in caso di “emersione” di violazioni di carattere penale/tributario connesse ai citati artt. 2 e 3, le sanzioni applicabili saranno quelle precedenti alle regole modificate.

Una presentazione di una dichiarazione avvenuta dopo la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale della legge di conversione del decreto-legge, ma prima della scadenza dei 90 giorni, non si considera omessa, ma, con riguardo ai reati previsti dai citati artt. 2 e 3, comporta l’applicazione delle nuove sanzioni che sono:

  • per il reato relativo all’utilizzo di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, reclusione da 4 a 8 anni (in luogo di 1 anno e 6 mesi a 6 anni) per utilizzo di passivi fittizi uguali o superiori a euro 100.000 oltre alla confisca allargata per utilizzo di passivi fittizi superiori a euro 200.000;
  • per il reato di trasmissione di una dichiarazione fraudolenta, reclusione da 3 a 8 anni (in luogo di 1 anno e 6 mesi a 6 anni) oltre alla confisca allargata per imposta evasa superiore a euro 100.000.

L’inasprimento delle sanzioni porta, quindi, a sostenere la tesi che è importante presentare la dichiarazione prima che sia pubblicata in Gazzetta Ufficiale la legge di conversione del decreto. In caso contrario, il contribuente dovrà affrontare “l’ostacolo” delle nuove sanzioni penali.

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